Nesta aula, iremos compreender a natureza e a classificação dos tributos, identificando as respectivas modalidades, hipóteses de incidência e formas de lançamento.
A organização do Estado e o seu estabelecimento como único e exclusivo detentor da soberania e do poder de estruturação social impuseram a necessidade da criação de estruturas responsáveis, em planos concretos, por suas ações.
Essas estruturas, componentes dos Estados, sempre existiram de forma mais ou menos organizada na medida em que os vários Estados formados ao longo da história adotaram e passaram a implementar as atividades das suas respectivas esferas organizacionais.
Assim, para a prática de suas atribuições, como, por exemplo, a administração da justiça, da segurança, da saúde, o funcionamento de seus Poderes e instâncias, o executivo, o legislativo e o judiciário, o Estado necessita de recursos econômicos, denominadas receitas.
Tais recursos, com os quais o Estado mantém as instituições responsáveis pela realização de suas finalidades e demais projetos, vêm, principalmente, dos tributos e compõem a sua atividade financeira.
O próprio funcionamento do Estado conduz, necessariamente, à existência de uma atividade financeira consistente na obtenção de recursos, sua gestão e sua aplicação.
É uma atividade fundamental, já que, em termos práticos, garante a existência de todas as demais que toquem ao Estado.
São diversos os fins colimados pelo Estado, tais como:
Manutenção da ordem pública.
Garantia da defesa contra eventual inimigo externo.
Distribuição da justiça.
Realização e feitura das leis.
Prestação de serviços públicos.
Fiscalização das atividades particulares.
Atuar nos campos social e econômico por meio de projetos de várias naturezas.
A implementação e realização dessas tarefas envolve, necessariamente, custos que não podem ser cobertos ou garantidos simplesmente com o patrimônio do próprio Estado. Ele necessita de outros recursos, que deverão ser obtidos em volume tal que importe na execução de métodos que lhe são exclusivos.
Tais métodos, de exclusividade estatal, revelam-se coercitivos, portanto de natureza diversa dos atos entre particulares.
A atividade financeira do Estado é toda aquela marcada pela realização de uma receita ou pela administração do produto arrecadado ou, ainda, pela realização de um dispêndio ou investimento, e se manifesta, sobretudo, na atividade de obtenção de ingressos de recursos e na realização de gastos.
O Direito Tributário é, assim, um conjunto de normas e princípios que têm por objeto a atuação econômica do Estado por meio da atividade tributária, caracterizada por ser aquela de que a Administração Pública se vale para a obtenção de recursos com os quais custeia as suas despesas, quando não puderem ser atendidas com o próprio patrimônio.
Todavia, essa característica não esgota, absolutamente, as dimensões da atividade tributária do Estado, vez que também se caracteriza como um meio de interferência na economia, garantindo, por meio da administração dos tributos, a realização de objetivos econômicos e sociais.
Outra característica da atividade tributária consiste em ser o tributo exclusivo do Poder Público, privativo do Estado. Apenas o Estado poderá instituir e arrecadar tributos, por meio dos processos e procedimentos adequados.
Finalmente, a atividade tributária deverá estar atrelada aos encargos do orçamento público.
Diz um ditado que “O poder de tributar é o poder de destruir”, o que pode ser confirmado por eventos como a Festa do Chá de Boston, nos EUA, ou a Inconfidência Mineira, no Brasil, que simbolizam o inconformismo com a imposição de vultosa carga tributária dissociada de direitos à participação política.
Festa do Chá de Boston, litografia de 1846.
A atividade tributária, privativa do Estado, atende a determinados princípios, que lhe são próprios e se encontram no texto da Constituição Federal de 1988. São eles:
O Princípio da Estrita Legalidade.
O Princípio da Anterioridade.
O Princípio da Irretroatividade.
O Princípio da Isonomia.
O Princípio da Não-cumulatividade.
O Princípio da Uniformidade Geográfica.
Vejamos, brevemente, o que determina cada um deles:
Determina que ninguém poderá ser obrigado a adimplir tributo que não tenha sido anteriormente previsto por lei.
Remonta historicamente à conquista dos súditos de que as contribuições pagas à Coroa, ou ao Poder Público, apenas poderiam ser cobradas coercitivamente depois de aprovadas pelos representantes do povo, ou seja, pelo Parlamento. Daí dizermos atualmente que o estabelecimento de qualquer tributo depende de lei anterior que defina a sua criação, a sua hipótese de incidência, os seus sujeitos passivos e a forma de seu lançamento.
Representa um dos princípios essenciais do Estado moderno, o Princípio da Legalidade na tributação, contido na universalidade do Princípio da Reserva Legal, ou da Reserva da Lei, empregado, ainda, em outros ramos do Direito Público como, por exemplo, no Direito Penal (em que não há crime sem lei anterior que o defina e não há pena sem lei anterior que a estabeleça).
Determina que nenhum tributo pode ser cobrado no mesmo exercício financeiro em que foi instituído ou aumentado. A lei que cria ou aumenta um tributo tem a sua eficácia suspensa até o início do exercício financeiro subsequente.
O Princípio da Anterioridade sucede ao Princípio da Anualidade, que, mais restritivo, determinava que cada tributo, para ser exigível, deveria ser previsto na lei orçamentária elaborada e aprovada no exercício antecedente ao da cobrança.
Segundo o Princípio da Irretroatividade – que também se aplica a normas de outros ramos do Direito Público, como o Direito Penal –, a lei nova apenas pode surtir efeitos quanto a atos praticados em momento que lhe seja anterior quando for mais benéfica ao cidadão, que, no caso, é o contribuinte. Dessa forma, a lei apenas poderá ser aplicada a atos ocorridos em exercícios anteriores quando reduzir a alíquota ou deixar de impor qualquer sanção ao contribuinte.
Em sede tributária, o Princípio da Isonomia determina que todos os contribuintes que se encontrem em determinada situação devem ser tratados da mesma maneira, ou seja, estarão sujeitos ao pagamento da mesma alíquota tributária, aos mesmos processos e procedimentos de lançamento do crédito tributário ou de cobrança do valor eventualmente devido.
Não se admite que o Estado ignore a dívida de uns e cobre as dívidas de outros quando todos sejam sujeitos passivos da mesma relação obrigacional. O tratamento desigual, que é naturalmente uma fonte de abusos, é vedado pelo nosso ordenamento jurídico, pelo qual, evidentemente, a eventual isenção ou parcelamento que favorecer a um contribuinte terá de ser estendida a todos os demais que se encontrem na mesma situação.
Diz o Princípio da Não-cumulatividade que não poderá haver repetição de cobranças em desfavor do contribuinte. Não poderá o cidadão ser obrigado a adimplir duas vezes o mesmo valor a título de tributo, bem como não poderá ter um mesmo ato tributado duplamente.
Determina que, em matéria tributária, os tributos, quando determinados pela União, deverão ser aplicados igualmente em todos os Estados; da mesma forma, quando determinados pelo Estado, deverão ser aplicados igualmente pelos seus Municípios e, nestes, serão aplicados igualmente a todas as localidades. Não se admite que determinado tributo de competência da União seja exigível em certo Estado e não em outro, em respeito ao pacto federativo. Por extensão lógica, o mesmo se dá nos tributos de competência das demais esferas da administração pública, uma vez que todas são sujeitos ativos da relação tributária e em nenhuma delas se admitirá um tratamento diverso entre os seus cidadãos.
Tributo, portanto, em breve síntese, pode ser considerado como a prestação pecuniária que o Estado, em razão de sua soberania territorial, exige dos sujeitos econômicos que lhe são sujeitos, ou seja, dos contribuintes, os cidadãos subordinados à autoridade do Estado.
Nosso Código Tributário Nacional define tributo em seu artigo 3º:
Por prestação pecuniária compulsória compreende-se que só serão tributos aquelas obrigações de pagar, em dinheiro, impostas pela lei, independentemente da vontade do contribuinte
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O tributo deve ser estipulado em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir; significa que o tributo, que é uma prestação pecuniária, deve ter seu valor expresso em moeda ou ser nela conversível.
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O tributo não se confunde com as sanções de atos ilícitos, de natureza jurídica diversa, como, por exemplo, as multas.
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Será necessariamente instituída em lei, pela imposição do Princípio da Legalidade, no que difere das obrigações convencionais como, por exemplo, aquelas firmadas entre particulares.
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A atividade tributária não pode deixar margem ao exercício da apreciação subjetiva do agente fiscal, vale dizer, a lei define todos os elementos necessários para a realização do chamado lançamento, excluindo-se, assim, aqueles de natureza discricionária.
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Os tributos exigíveis em nosso sistema de Direito são os impostos, as taxas e as contribuições de melhoria, como determina o artigo 5º do Código Tributário Nacional, que dispõe:
As contribuições de melhoria foram instituídas originalmente em Londres, para melhorar a navegabilidade do rio Tâmisa, e, depois, repetida em 1662 e 1670, para a reconstrução de Londres e para o alargamento de Westminster.
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Impostos são aquelas prestações pecuniárias exigidas dos particulares pela autoridade, a título definitivo e sem contrapartida, com a finalidade de cobrir as despesas públicas. São os seguintes os seus elementos:
caráter obrigatório;
ausência de qualquer relação de correspondência entre a exação tributária e qualquer compensação do Estado ao contribuinte;
não ser acompanhado de nenhuma promessa de reembolso, pelo que é definitivo.
O Código Tributário Nacional determina:
Art. 16. Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte.
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Taxas são aquelas prestações exigidas pelo Estado como contraprestação de uma atividade sua, como, por exemplo, com a prestação de um serviço público, como, a título de exemplo, o serviço de segurança pública.
Dispõe o Código Tributário Nacional:
Art. 77. As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, têm como fato gerador o exercício regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição.
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As contribuições de melhoria são tributos cobrados em decorrência de obras públicas; é de modalidade vinculada, porém indireta, pois, além da atuação do Estado, se impõe uma consequência. É paga por todos que se beneficiem da obra pública que custeia, na medida do benefício auferido.
Tem sua definição no artigo 81 do Código Tributário Nacional, que dispõe:
Art. 81. A contribuição de melhoria cobrada pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, é instituída para fazer face ao custo de obras públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado.
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Atividade
É impossível a manutenção da estrutura do Estado apenas com o resultado de seu próprio patrimônio. Os tributos são instituídos para prover essas despesas com a administração pública, mas também para realizar políticas públicas. Dito isto, é correto afirmar que:
a A criação de qualquer tributo depende do interesse atual do Poder Executivo, a quem toca a gestão da Administração Pública.
b A criação de qualquer tributo está vinculada à efetiva e real comprovação de seu gasto por parte da Administração Pública.
c A criação de qualquer tributo dependerá de consulta popular realizada pelo Poder Executivo antes de sua imposição.
d A criação de qualquer tributo dependerá da formulação de uma política compensatória pela Administração Pública.
e A criação de qualquer tributo, pela Administração Pública, dependerá de anterior previsão em lei específica.
